سياسات التحفظ المحاسبي وأثرها على جودة الأرباح المحاسبية (دراسة ميدانية على عينة من المصارف السودانية )

د. عمر النور كريم الدين عمر¹

¹ أستاذ المحاسبة المساعد- جامعة بخت الرضا، السودان.

HNSJ, 2024, 5(9); https://doi.org/10.53796/hnsj59/4

Download

تاريخ النشر: 01/09/2024م تاريخ القبول: 07/08/2024م

Citation Method

APA Chicago Harvard Vancouver ACM ACS ABNT IEEE MLA Turabian

المستخلص

هدفت الدراسة إلى التعرف على أثر التحفظ المحاسبي المشروط على جودة الأرباح المحاسبية وبيان أثر التحفظ المحاسبي غير المشروط على جودة الأرباح المحاسبية. اعتمدت الدراسة المنهج الوصفي التحليلي لوصف متغيرات الدراسة وتتبع الحالة تاريخياً وتحليل بيانات الدراسة الميدانية للوصول إلى النتائج وتقديم التوصيات المناسبة. وتوصلت الدراسة إلى أن التحفظ المحاسبي يوفر مجموعة من الخصائص كـ: الملائمة والموثوقية، للحكم على جودة الأرباح وتعزيز المقدرة التنبؤية، ويعمل التحفظ المحاسبي على اتباع سياسات محاسبية ثابتة تعطي مقدرة تنبؤية أخرى عن الأرباح المحاسبية.

الكلمات المفتاحية: التحفظ المحاسبي المشروط، التحفظ المحاسبي غير المشروط، جودة الأرباح المحاسبية.

Research title

Accounting conservatism policies and their impact on the quality of accounting profits (A field study on a sample of Sudanese banks)

HNSJ, 2024, 5(9); https://doi.org/10.53796/hnsj59/4

Published at 01/09/2024 Accepted at 07/08/2024

Abstract

This study aimed to identify the impact of conditional accounting conservatism on the quality of accounting profits and to indicate the impact of unconditional accounting conservatism on the quality of accounting profit. The study adopted analytical descriptive approach. And the study found that the accounting conservatism provides a set of characteristics such as convenience and reliability to judge the quality of profits and enhance predictive ability. The accounting conservatism follows established accounting policies the give another predictive estimate of accounting profits.

Key Words: conditional accounting conservatism, unconditional accounting conservatism, accounting profits quality.

الإطار المنهجي:

تمهيد:

يعد التحفظ المحاسبي أحد أبرز الاعتبارات الأساسية التي قامت عليها نظرية المحاسبة منذ نشأة نظرية المحاسبة كقيد جوهري على اختيار السياسات المحاسبية عند إعداد القوائم المالية في ضوء حالة عدم التأكد المرتبطة بمخاطر الأعمال، وهذا المفهوم بوجه عام يستلزم ضرورة تبني تشاؤمية عند تحديد صافي الأصول وقياس صافي الدخل. أما جودة الأرباح، فلها معاني مختلفة طبقاً لمستخدمي القوائم المالية، فالمشرعون والمراجعون ومنظموا هيئات سوق المال يرون أن جودة الأرباح تعني أن الأرباح ذات جودة عالية، عندما تتفق مع القواعد والمبادئ المحاسبية المقبولة قبولاً عاماً، في حين يرى الدائنون معنى جودة الأرباح في سهولة قابليتها في التحويل إلى نقدية.

مشكلة البحث:

بعد انهيار الشركات العالمية بالإضافة إلى الأزمات المالية، بدأ التركيز من قبل الجمعيات المحاسبية المهنية بأن تأخذ دورها في حماية أصحاب المصالح المتعاملين مع الشركات، وبما أن التحفظ المحاسبي يصب في مصلة أصحاب العلاقة لحمايتهم من مخاطر المغالاة في تقييم الأرباح والأصول.

يمكن أن تتلخص مشكلة البحث في الإجابة على التساؤلات التالية:

1. هل توجد علاقة بين التحفظ المحاسبي وجودة الأرباح المحاسبية؟
2. هل توجد علاقة بين التحفظ المحاسبي غير المشروط وجودة الأرباح المحاسبية؟

أهمية البحث:

تنقسم أهميةالبحث إلى الآتي:

الأهمية العلمية:

تتبع أهمية البحث العلمية في:

1. إلقاء الضوء على التحفظ المحاسبي.
2. بيان أثر التحفظ المحاسبي المشروط وغير المشروط في جودة الأرباح المحاسبية.

الأهمية العملية:

تتمثل في أن:

1. التحفظ المحاسبي يساعد في تحقيق جودة الأرباح المحاسبية.
2. تحقيق جودة الأرباح المحاسبية تساعد الشركات في تقديم تقارير مالية سليمة.

أهداف البحث:

يسعى البحث إلى تحقيق الأهداف الآتية:

1. التعرف على مفهوم وأهمية وأهداف التحفظ المحاسبي.
2. بيان دور التحفظ المحاسبي المشروط وغير المشروط في جودة الأرباح المحاسبية.

فرضيات البحث:

يسعى البحث إلى اختبار صحة الفرضيات التالية:

1. توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين التحفظ المحاسبي المشروط وجودة الأرباح المحاسبية.
2. توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين التحفظ المحاسبي غير المشروط وجودة الأرباح المحاسبية.

الدراسات السابقة:

دراسة (2011م)Ahmed⁽¹⁾:

هدفت الدراسة إلى التعرف على العلاقة بين درجة التحفظ المحاسبي ومستوى جودة الأرباح، وتوصلت الدراسة إلى عدد من النتائج أهمها: وجود مستوى للقبول من التحفظ المحاسبي في الشركات المساهمة البحرينية وارتفاع جودة الأرباح فيها وجود علاقة إيجابية بين درجة التحفظ المحاسبي وتحسين جودة الأرباح حيث يؤدي ارتفاع درجة التحفظ المحاسبي إلى انخفاض المستحقات الكلية وبالتالي تحسين جود الأرباح.

دراسة فيروز (2012)⁽²⁾:

هدفت الدراسة إلى دراسة مدى تأثير خصائص منشآت الأعمال في الواقع العملي على توجيه الإدارة نحو تطبيق السياسات المحاسبية المتحفظة الأعمال في الواقع العملي على توجيه الإدارة نحو تطبيق السياسيات المحاسبية المتحفظة. وتوصلت الدراسة إلى أن خصائص منشآت الأعمال تؤثر تأثيراً إيجابياً على توجه المنشآت نحو تطبيق السياسات المحاسبية المتحفظة.

دراسة أسماء (2012)⁽³⁾:

هدفت الدراسة إلى دراسة وتحديد العوامل التي ساهمت في نشوء وتطور التحفظ المحاسبي واستمرار وجودة كظاهرة عالمية، توصلت هذه الدراسة إلى أن درجة التحفظ المحاسبي في القوائم المالية للشركات تؤدي إلى انخفاض درجة جودة المعلومات المحاسبية لتلك الشركة. ولكن ارتفاع درجة التحفظ المحاسبي لا يترتب عليها بالضرورة ارتفاع درجة جودة المعلومات المحاسبية، تهتم الدراسات المستقبلية للتحفظ المحاسبي باستخدام مقاييس أخرى بديلة لمحددات التحفظ المحاسبي.

دراسة حنان (2013)⁽⁴⁾:

هدفت هذه الدراسة بصورة أساسية إلى تسليط الضوء على مفهوم حكومة الشركات وأهميتها وأهدافها وآلياتها معاً، وإبراز تطبيق هذه الآليات وانعكاسها على جودة ونزاهة التقارير المالية. وتوصلت هذه الدراسة إلى أن بعض إدارات الشركات تقوم بإصدار تقارير مالية قد تتجه إلى منطقة الشبهات ما بين عدم المشروعية والغش المكشوف، وكذلك أن حكومة الشركات توفر إشراف من قبل أصحاب المصالح على المخاطر وإدارتها ومراقبتها.

دراسة عبد العال (2015)⁽⁵⁾:

هدفت الدراسة إلى معرفة مدى تطبيق مبادئ حوكمة بازل في البنوك السعودية وقياس علاقة الارتباط بين مبادئ حوكمة بازل ومستويات التحفظ المحاسبي. توصلت الدراسة إلى أن البنوك السعودية تلتزم بتطبيق مبادئ حوكمة بازل، ومستوى تطبيق التحفظ المحاسبي هنالك تأثير لتطبيق مبادئ وحوكمة بازل على مستوى التحفظ المحاسبي.

التحفظ المحاسبي:

أوَّلاً: مفهوم التحفظ المحاسبي:

التحفظ جاء نتيجة لحالة عدم التأكد التي يواجهها المحاسبون في العديد من المواقف أثناء ممارستهم لمهنة المحاسبة، ويعني هذا أن مفهوم التحفظ المحاسبي عبارة عن أداة يستخدمها المحاسبون لمواجهة عدم التأكد في مواقف عديدة.⁽⁶⁾ عرف بأنه الاعتراف بالخسائر المتوقعة دون الأرباح المتوقعة، والاعتراف بالقيم الدنيا للأصول، حيث ينطوي التحفظ المحاسبي على استخدام المعايير الأشد صرامة عن الاعتراف بالأرباح.⁽⁷⁾ وعرف أيضاً طلب المحاسبين لدرجة عالية من التحقق لكي يتم الاعتراف بالأخبار الجيدة مقارنة بدرجة التحقق المطلوبة للاعتراف بالأخبار السيئة للقوائم المالية التي ينتج عنها نقص قيمة الأصول⁽⁸⁾. وعرف أيضاً بأنه المقدرة على التأثير في حالة عدم التأكد المرتبطة بعناصر متعارف عليها ومقاسه في البيانات المالية، ويتم التعامل مع حالة عدم التأكد في جزء منها عن طريق الإفصاح وفي جزء آخر عن طريق الممارسات الحذرة في إعداد البيانات المالية. والحذر هو درجة من الحكمة في إجراء الممارسات الحذرة في إعداد البيانات المالية، والحذر هو الحكمة في إجراء الممارسات والأحكام التي نحتاج إليها للوصول إلى التقييمات المختلفة تحت ظروف عدم التأكد، وذلك مثل عدم المبالغة في قيم الأصول والدخل، وعدم الإخلال من قيم المصروفات والالتزامات⁽⁹⁾.

عرف أيضاً بأنه معيار للاختيار بين المبادئ المحاسبية التي تقود إلى تقليل الأرباح التراكمية المقرر عنها من خلال الاعتراف المتأخر بالإيرادات والاعتراف الفوري بالنفقات وتقييم الأصول بأقل القيم، وتقييم الالتزامات بأعلى القيم، وكما يعرف بأنه يعني الاختيار من بين السياسات والإجراءات المحاسبية المتعارف عليها مما يؤدي إلى تدنية الأرباح التي يعلن عنها من خلال الاعتراف البطيء بالمكاسب المتوقعة والاعتراف السريع بالخسائر المتوقعة، وتقييم الأصول بقية منخفضة والالتزامات بقيمة مرتفعة لعكس احتمالات عدم التأكد المحيطة بأنشطة المنشأة.⁽¹⁰⁾

يرى الباحث أن التحفظ المحاسبي هو عبارة عن التحقق بدرجة عالية لكي يتم الاعتراف بالأخبار الجيدة للإيرادات والمصروفات مقارنة بالتحقق للاعتراف بالأخبار السيئة.

ثانياً: أهمية التحفظ المحاسبي:

تنبع أهمية التحفظ المحاسبي في الآتي: ⁽¹¹⁾

1. يعزز التحفظ المحاسبي من جودة ومصداقية التقارير المالية لدى المساهمين والمستثمرين.
2. زيادة الطلب على إنتاج قوائم مالية أكثر تحفظاً نتيجة للتأكد من ممارسات إدارة الربح في معظم بيانات التقرير المالي.
3. يساعد التحفظ المحاسبي في خدمة العديد من الأغراض، حيث يزيد من كفاءة المعلومات المحاسبية الواردة بالعقود، ويتناسب مع قوانين الضرائب والاستثمارات، حيث أن استخدامه لأغراض ضريبية، يعتبر وسيلة للحد من الدخل الخاضع للضريبة بتأخير الاعتراف بالإيرادات، وتسريع الاعتراف بالنفقات.
4. يعمل التحفظ المحاسبي في الإفصاح عن الأخبار السيئة في التوقيت المناسب مما ينبه المساهمين والمستثمرين.⁽¹²⁾
5. المساهمة في تحقيق ضغوط السلطة السياسة لدى الشركات الكبرى.
6. يعد التحفظ المحاسبي عامل حاسم في تقييد التلاعب والغش من جانب إدارة المنشأة، لأنه يمكن من قابلية تقديرات وتوقعات الإدارة للتحقق، وأن تقليص ممارسات التحفظ المحاسبي قد يمنع بعض المديرين الفرصة للتلاعب والغش.

ثالثاً: أنواع التحفظ المحاسبي:

يعد تطوير أساليب ومناهج تطبيق التحفظ المحاسبي في الشركات والمؤسسات المالية، وفي السياسات المحاسبية فقد تبلور من خلال ظهور أنواع متعددة للتحفظ المحاسبي. وتصنف التحفظات المحاسبية على أسس كما يلي:⁽¹³⁾

1/ التحفظ المشروط:

هو تحري المحاسب على درجات التحقق عند الاعتراف بالأنباء السارة (المكاسب المتوقعة) بالمقارنة عند الاعتراف بالأنباء غير السارة (الخسائر المتوقعة)، وهو التعريف الذي يتفق مع أحد الكتاب للتحفظ المحاسبي على أنه التحقق غير المتماثل للاعتراف بالمكاسب المحتملة وبالخسائر المحتملة.⁽¹⁴⁾

ومن أمثلة تلك السياسات المحاسبية عن المخزون وتطبيق الإجراءات أو السوق أيهما أقل للمحاسبة للاعتراف بخسائر الهبوط الحاد في قيم الأصول طويلة الأجل والأصول غير الملموسة وهذا يعني أن التحفظ المشروط يعتمد على خصائص الحدث الذي يتم قياسه.

ومن سمات التحفظ المشروط أنه تحفظ لاحق، وانه تحفظ مرتبط بالأحداث الاقتصادية المحتملة. ومن أمثلة التحفظ المشروط:

• يتم الاعتراف بخسائر انخفاض صافي القيمة البيعية للمخزون من الإنتاج التام عن قيمته الدفترية.
• يتم الاعتراف بالخسائر المحتملة وتكوين مخصصاته مثل مخصص المطالبات وذلك في حالة وجود مذكرة قانونية تفيد بأنه من المرجح أن تخسر الشركة القضية المرفوعة عليها.

2/ التحفظ غير المشروط:

وهو تخفيض قيم صافي الأصول أو الإفصاح عن القيم الدفترية الأقل لحقوق الملكية، وقد أعيد التأكيد على أهمية بدء التحفظ عبر إصدار مجموعة من المعايير التي تشمل قدراً كبيراً من التحفظ من بينها: إصدار مجلس معايير المحاسبة الأمريكي (FASB) لمعيار الالتزامات الطارئة.⁽¹⁵⁾

ينشأ التحفظ غير المشروط نتيجة اختيار الإدارة لتطبيق سياسات محاسبية متحفظة بطبيعتها من بداية الاعتراف بالأصول. ولكن ينشأ عنها شهرة متوقعة غير مسجلة نتيجة تخفيض القيمة الدفترية لصافي الأرباح عن قيمتها الاقتصادية.⁽¹⁶⁾

ومن امثلة السياسات المحاسبية المتحفظة غير المشروطة:

تحديد تكلفة المخزون باستخدام طريقة الوارد أوَّلاً بصرف أوَّلاً واختيار طرق الإهلاك المعجل للأصول الثابتة، وكذلك الاعتراف بتكاليف البحوث والتطوير كمعروف في الفترة التي تحققت فيها بدلاً من رسمتها.

سمات التحفظ غير المشروط:

• تحفظ مسبق من بداية الاعتراف بالأصل أو تسجيل الالتزام.⁽¹⁷⁾
• تحفظ مستقل عن الأحداث الاقتصادية المحتملة.
• انخفاض تكاليف التطبيق.
• مساهمته في عمليات تمهيد الدخل ويرجع التزايد المضطرد في تطبيق التحفظ المحاسبي المشروط إلى الانتقال إلى تطبيق القيمة العادلة وما ستتبعه من متطلبات للاعتراف المعجل بالمصروفات والخسائر المحتملة وما ترتب عليه خفض في صافي الدخل وذلك بالمقارنة بالتحفظ المحاسبي غير المشروط المرتبط بالتحيز المسبق عند الاعتراف بالأصول والأرباح قبل نشأة الخسائر المستقبلية.

ومن أمثلة التحفظ غير المشروط:

• اختيار طريقة القسط المتناقص لتعجيل الإهلاك بدلاً من طريقة القسط الثابت.
• اختيار طريقة الوارد أوَّلاً (Fifo) بصرف بدلاً من طريقة المتوسط المرجح.⁽¹⁸⁾

من حيث الاعتماد على الاختيار الاقتصادي:

1. التحفظ المسبق: هو تطبيق الطرق والسياسات المحاسبية التي تخفض كل من الربح المحاسبي والقيمة الدفترية لصافي الأصول بغض النظر عن الاختيار الاقتصادية.⁽¹⁹⁾
2. التحفظ اللاحق: شمل تطبيق الطرق والسياسات المحاسبية التي تؤثر على عملية قياس الربح من خلال الاعتراف المعجل بأخبار غير سارة (خسائر متوقعة) في إطار التنبؤ بالأحداق المستقبلية السارة المحتملة في ارتفاع المكاسب الاقتصادية المتوقعة من حيث تحقق حدوث تلك الزيادة.⁽²⁰⁾

يرى الباحث أن التحفظ المحاسبي بأنواعه المختلفة يحد من القيام بالتصرفات الانتهازية لتحقيق المصالح الشخصية وزيادة موثوقية البيانات المحاسبية الواردة بالقوائم المالية لاتخاذ القرارات.

جودة الأرباح المحاسبية:

أوَّلاً: مفهوم جودة الأرباح المحاسبية:

اختلف مفهوم جودة الأرباح المحاسبية لاختلاف وجهات نظر الاقتصاديين بما تحتويه الأرباح من خصائص تجعلها تتمتع بالجودة، إذ يرى الباحثون بأن الأرباح تكون ذات جودة عالية إذا تم الإفصاح عنها، بما ينسجم مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبولاً عاماً. أما الدائنين من ناحيتهم فإنهم يعدوها ذات جودة عالية كلما تمتعت بقدرة أكبر على التحول إلى تدفقات نقدية، في حين نظر المساهمين إلى الأرباح على أنها ذات جودة مرتفعة إذا ما عكست الأداء الحقيقي للمديرين دون تأثير يذكر للعوامل الخارجة عن سيطرتهم.⁽²¹⁾

هي مدى استمرارية الأرباح، وقدرتهاالحالية على التنبؤ بالأرباح المستقبلية، حيث نجد أن مفهوم جودة الأرباح يرتبط بمدى استمرارية الأرباح، ولذلك كان ارتباط المستحقات بالتدفقات النقدية أكبر، دل ذلك على أن الأرباح تمتع بجودة عالية⁽²²⁾. هي الأرباح التي تتصف بالسمات والخصائص الرئيسية للمعلومات المحاسبية وهي الملائمة والموثوقية، التي تقابل الأهداف الرئيسية للإبلاغ المالي من حيث مستثمرين ومقرضين في اتخاذ القرار.⁽²³⁾هي مدى استمرارية تدفق الأرباح الحالية في الفترات المستقبلية، وقدرة الأرباح الحالية على عكس الأداء الحالي المستقبلي للشركة، وتمثل الاستمرارية مدى قدرة الشركة في المحافظة على أرباحها في المدى الطويل، أو قدرة الأرباح الحالية في إعطاء مؤشر جيد عن الأرباح المستقبلية⁽²⁴⁾. عرفت جودة الأرباح بأنها هي المفهوم الذي يعبر بصدق عن الأرباح الفعلية التي تم تحقيقها خلال الفترة، ويمثل مدى استمرارية تدفق الأرباح الحالية في الفترات المستقبلية. كما يعد مؤشراً جيداً في تقييم الأداء المالي والمستقبلي للشركة.

كما عرفت أيضاً بأنها الأرباح التي توفر المزيد من المعلومات حول الأداء المالي للشركات عالية الجودة في المستحقات والتي تمتلك استمرارية أرباح عالية⁽²⁵⁾. وعرفت بأنها تتصف الأرباح بالجودة كلما انخفضت عمليات إدارة الأرباح والتعجيل بالاعتراف بالخسائر وقوة العلاقة بين أسعار الأسهم والبيانات المحاسبية⁽²⁶⁾. هي الأرباح التي تتصف بالخصائص الرئيسية للمعلومات المحاسبية المرغوبة لمستخدمي التقارير المالية، التي تساعد على تحقيق أهداف الإبلاغ المالي على نحو عام وأهداف الإبلاغ من الربح المحاسبي على نحو خاص. يتضح للباحث أن: جودة الأرباح ترتبط بمدى الاستمرارية لكل الأرباح، لذلك كان ارتباط المستحقات بالتدفقات النقدية أكبر دل ذلك على أن الأرباح تتمتع بجودة أعلى⁽²⁷⁾.

يرى الباحث أن مفهوم جودة الأرباح المحاسبية ينطوي على الأرباح التي تتمثل نقداً والتي تعكس الوضع المستقبلي للمنشأة بالإضافة إلى أن تكون خالية من الممارسات الخاطئة كإدارة الأرباح والتطويع المصطنع للأرباح وتمهيد الدخل.

ثانياً: أهمية جودة الأرباح المحاسبية:

تستمد جودة الأرباح المحاسبية أهميتها من أهمية الأرباح نفسها، إذ أن أرباح الشركة تعبر عن المدخلات الهامة في علية اتخاذ القرارات المالية والاستثمارية وغيرها من القرارات الأخرى، كما يتم استخدامها في العديد لتقييم أداء الشركة الحالي والمستقبلي، وقد أظهرت العديد من الدراسات أهمية جودة الأرباح بالنسبة لمستخدمي المعلومات حيث أن التقارير المالية بصورة عامة معلومة للربح المحاسبي على وجه الخصوص تشكل مصدراً هاماً للمعلومات بالنسبة للمستثمرين، ومن أهم العوامل التي تؤثر في قراراتهم الاستثمارية تأخذ جودة الأرباح أهميتها من زوايا مختلفة طبقاً لأهداف مستخدمي القوائم المالية على النحو التالي⁽²⁸⁾:

1. تعتبر من أهم مصادر المعلومات للمستثمرين والحاليين لتقييم أداء ومخاطر الشركة.
2. تعتبر مؤشراً مباشر لتقييم جودة المعايير المحاسبية المطبقة في الوحدة الاقتصادية حيث توجد علاقة طردية بين جودة الأرباح ونوعية النظام المحاسبي المطبق ومدى التزامه بالمعايير المحاسبية.
3. تفيد الأرباح الدائنين والمقرضين لمعرفة مدى قدرة المنشأة على سداد ديونها وبالتالي استمرار علاقتهم بالمنشأة مستقبلاً.
4. تضم إدارة المنشأة بتحقيق أرباح تتسم باستمرارية عالية وبقدرة تنبؤية جيدة مما يشير إلى وجود علاقة بين الأرباح وإدارة المنشأة.
5. تعتبر من المدخلات الهامة في عملية اتخاذ القرارات المالية وغيرها من القرارات الأخرى تستخدم في العديد من الدراسات التنبؤية لأداء الشركة الحالي والمستقبلي⁽²⁹⁾.
6. تعد مصدراً هاماً عند اتخاذ القرارات الاستثمارية⁽³⁰⁾.
7. تساعد جودة الأرباح المستثمرين على التمييز بين الاستثمارات الجيدة والسيئة التي تخفض مخاطر التقدير⁽³¹⁾.

ثالثاً: أهداف جودة الأرباح:

تتمثل في الآتي⁽³²⁾:

1. مراعاة زيادة درجة الاعتماد على المؤشرات والنسب المالية التي تعتمد على مخرجات الربح المحاسبي.
2. إظهار صحة ودقة العلاقة التي تقيس ربحية السهم والعائد المتوقع منه.
3. تزويد المستثمرين بمؤشرات حول المكاسب المتاحة للملاك عن كل سهم عادي من خلال إظهار نصيب هذا السهم من الربح الموزع. ارتباط جودة الأرباح المحاسبية بالمنفعة التي يمكن الحصول عليها من المعلومات الخاصة بها⁽³³⁾.
4. زيادة كفاءة واستقرار أسواق رأس المال.
5. يساعد على التمييز بين المديرين الجيدين والسيئين⁽³⁴⁾.
6. تعتبر مؤشراُ مباشر لتقييم جودة المعايير المحاسبية المطبقة بالوحدات الاقتصادية، حيث توجد علاقة طردية بين جود الأرباح وبين نوعية النظام المطبق ومدى التزامه بالمعايير المحاسبية.
7. تعتبر جود الأرباح المحاسبية عنصراً هاماً في القوائم المالية لوحدات الاقتصادية لمساعدة الدائنون والمستخدمون للتقارير المالية في تقييم الوضع المالي، وتعتبر حماية لمستخدمي المعلومات المحاسبية ضد الممارسات الانتهازية لإدارة الأرباح⁽³⁵⁾.

الدراسة الميدانية:

أوَّلاً: مجتمع الدراسة:

يتمثل مجتمع الدراسة في المصارف السودانية، ولاية النيل الابيض، وتم استهداف كل من المراجع الداخلي وموظف الاستثمار والمدير المالي ومدير الإدارة، والموظفين، وتم اختيار مفردات عين البحث بطريقة العينة العشوائية، حيث تم توزيع عدد (75) استبانة وتم استرجاع (75) استبانة سليمة، تم استخدامها في التحليل.

ثانياً: تحليل البيانات واختبار صحة الفرضيات:

المحور الأوَّل: سياسات التحفظ المحاسبي:

البعد الأوَّل: سياسة التحفظ المشروط:

جدول (5/1) الإحصاءات الوصفية لعبارات المحور الأوَّل:

العبارات	الوسط الحسابي	الانحراف المعياري	درجة الموافقة
عدم الاعتراف بالمكاسب المتوقعة	3.9	1	مرتفعة
تطبيق طريقة التكلفة أو السوق أيهما أقل لتقييم المخزون في نهاية الفترة المالية	4.2	0.72	مرتفعة جداً
يتم الاعتراف بانخفاض تكلفة الأصول عن تكلفتها الدفترية	3.7	1	مرتفعة
يتم الاعتراف بخسائر انخفاض صافي القيمة البيعية للمخزون من الإنتاج التام عن قيمته الدفترية	3.6	0.91	مرتفعة
يتم الاعتراف بخسائر الهبوط في قيم الأصول طويلة الأجل	3.6	1.1	مرتفعة
يتم الاعتراف بخسائر تكلفة الأصول عندما تقل تكلفتها الدفترية	3.8	0.89	مرتفعة

المصدر: إعداد الباحث، الدراسة الميدانية، 2024م.

يتضح من الجدول رقم (5/1) ما يلي:

1. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الأولى (3.9) بانحراف معياري (1) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الأولى.
2. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثانية (4.2) بانحراف معياري (0.72) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة الثانية.
3. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثالثة (3.7) بانحراف معياري (1)، وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الثالثة.
4. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الرابعة (3.6) بانحراف معياري (0.91) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة الرابعة.
5. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الخامسة (3.6) بانحراف معياري (1.1) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الخامسة.
6. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة السادسة (3.8) بانحراف معياري (0.89) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الخامسة.

البعد الثاني: سياسة التحفظ غير المشروط:

جدول رقم (5/2) الإحصاءات الوصفية لعبارات المحور الثاني:

العبارات	الوسط الحسابي	الانحراف المعياري	درجة الموافقة
الإفصاح عن القيم الدفترية الأقل لحقوق الملكية	4.1	0.88	مرتفعة جداً
يتم تطبيق طريقة التكلفة أو السوق أيهما أقل لتقييم الأصول في نهاية الفترة المالية	4.1	0.67	مرتفعة جداً
يتم تطبيق لبدائل القياس المحاسبي بما يلائم الإفصاح المصرف	4	0.73	مرتفعة جداً
يتم القيام بالتخفيض المنتظم في قيم صافي الأصول	3.6	1	مرتفعة
يتم تحميل النفقات عن الفترة الحالية بدلاً من رسملتها	3.8	0.99	مرتفعة
يتم تطبيق القسط المتناقص لتعجيل الإهلاك بدلاً من طريقة القسط الثابت	3.6	1	مرتفعة

المصدر: إعداد الباحث، الدراسة الميدانية، 2024م.

يتضح من الجدول (5/2) ما يلي:

1. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الأولى (4.1) بانحراف معياري (0.88) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الأولى.
2. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثانية (4.1) بانحراف معياري (0.67) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الثانية.
3. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثالثة (4) بانحراف معياري (0.73) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الثالثة.
4. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الرابعة (3.6) بانحراف معياري (1) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الرابعة.
5. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الخامسة (3.8) بانحراف معياري (0.99) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الخامسة.
6. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة السادسة (3.6) بانحراف معياري (1) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة السادسة.

المحور الثاني: جودة الأرباح المحاسبية:

جدول (3/5) الإحصاءات الوصفية لعبارات المحور الثالث:

العبارات	الوسط الحسابي	الانحراف المعياري	درجة الموافقة
يتم الربط بين التدفقات النقدية من الأنشطة التشغيلية وصافي الربح والانحرافات المعيارية لكل منهما	4.1	0.61	مرتفعة جداً
قدرة الأرباح الحالية على الاستمرار في الفترات المستقبلية	4.2	0.91	مرتفعة جداً
زيادة نسبة التدفق التشغيلي عن صافي الدخل	3.7	0.98	مرتفعة
الأرباح المحققة تلبي حاجة المساهمين	4.2	0.87	مرتفعة جداً
الأرباح المعلن عنها تمثل الدخل الحقيقي بشكل صادق	4	0.77	مرتفعة جداً
تعكس الأرباح للأداء التشغيلي للمصرف	4.3	0.62	مرتفعة جداً
الأرباح الحالية تساعد على التنبؤ بالأرباح المستقبلية	4.3	0.70	مرتفعة جداً

المصدر: إعداد الباحث، الدراسة الميدانية، 2024م.

يتضح من الجدول رقم (3/5) ما يلي:

1. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الأولى (4.1) بانحراف معياري (0.61) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الأولى.
2. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثانية (4.2) بانحراف معياري (0.91) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة الثانية.
3. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الثالثة (3.7) بانحراف معياري (0.98) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الثالثة.
4. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الرابعة (4.2) بانحراف معياري (0.87) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة الرابعة.
5. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة الخامسة (4) بانحراف معياري (0.77) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون على العبارة الخامسة.
6. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة السادسة (4.3) بانحراف معياري (0.62) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة السادسة.
7. بلغت قيمة المتوسط لأفراد عينة الدراسة للعبارة السابعة (4.3) بانحراف معياري (0.70) وهذه القيمة تدل على أن معظم أفراد العينة موافقون بشدة على العبارة السابعة

اختبار الفرضية الأولى:

تنص الفرضية الأولى من فرضيات الدراسة على الآتي:

(توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين سياسة التحفظ المحاسبي المشروط وجودة الأرباح المحاسبية) هدف وضع هذه الفرضية إلى بيان أثر سياسة التحفظ المحاسبي المشروط على جودة الأرباح المحاسبية، وللتحقق من صحة هذه الفرضية سيتم استخدام أسلوب الانحدار البسيط في بناء النموذج، حيث أن سياسة التحفظ المحاسبي المشروط كمتغير مستقل (x₁) وجودة الأرباح المحاسبية (y)كمتغير تابع، وذلك كما في الجدول الآتي:

جدول رقم (4/5) نتائج تحليل الانحدار الخطي البسيط على عبارات الفرضية الأولى

	معامل الانحدار	اختار (t)	القيمة الاحتمالية (Sig)	التفسير
	3.527	8.367	0.000	معنوية
	0.163	1.507	0.136	غير معنوية
معامل الارتباط (R)	0.174
معامل التحديد (R2)	0.030
اختبار (F)	2.270	النموذج غير معنوي

المصدر: إعداد الباحث، الدراسة الميدانية، 2024م.

ويمكن تفسير نتائج الجدول أعلاه كالآتي:

• أظهرت نتائج التقدير وجود ارتباط طردي ضعيف بين سياسة التحفظ المحاسبي المشروط كمتغير مستقل وجودة الأرباح المحاسبية كمتغير تابع، حيث بلغت قيم معامل الارتباط البسيط (0.174).
• بلغت قيمة معامل التحديد (0.030)، وهذه القيمة تدل على أن سياسة التحفظ المحاسبي المشروط كمتغير مستقل يؤثر بــ(3%) على جودة الأرباح المحاسبية (المتغير التابع)، وهو تأثير ضعيف جداً.
• نموذج الانحدار البسيط غير معنوي، حيث بلغت قيمة اختبار (F) (2.270) وهي غير دالة عن مستوى (0.000).

مما تقدم نستنتج أن فرضية الدراسة الأولى والتي نصت على أن: (توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين سياسة التحفظ المحاسبي المشروط وجود الأرباح المحاسبية) لم تتحقق.

1. اختبار الفرضية الثانية:

تنص الفرضية الثانية من فرضيات الدراسة على الآتي:

(توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط وجودة الأرباح المحاسبية).

هدف وضع هذه الفرضية إلى بيان أثر سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط على جودة الأرباح المحاسبية، وللتحقق من صحة هذه الفرضية سيتم استخدام أسلوب الانحدار الخطي البسيط في بناء النموذج، حيث أن سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط كمتغير مستقل (x₂)، وجودة الأرباح المحاسبية (y) كمتغير تابع وذلك كما في الجدول الآتي:

جدول رقم (5/5) نتائج تحليل الانحدار الخطي البسيط على عبارات الفرضية الثانية

	معامل الانحدار	اختار (t)	القيمة الاحتمالية (Sig)	التفسير
	2.832	7.135	0.000	معنوية
	0.338	3.368	0.001	معنوية
معامل الارتباط (R)	0.367
معامل التحديد (R2)	0.134
اختبار (F)	11.340	النموذج معنوي
Y= 2.832 + 0.338X2

المصدر: إعدادا لباحث، الدراسة الميدانية، 2024م.

ويمكن تفسير نتائج الجدول أعلاه كالآتي:

• أظهرت نتائج التقدير وجود ارتباط طردي ضعيف بين سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط كمتغير مستقل، وجودة الأرباح المحاسبية كمتغير تابع، حيث بلغت قيم معال الارتباط البسيط (0.367).
• بلغت قيمة معامل التحديد (0.134)، وهذه القيمة تدل على أن سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط كمتغير مستقل يؤثر بــ(13.4%) على جودة الأرباح المحاسبية (المتغير التابع).
• نموذج الانحدار البسيط معنوي حيث بلغت قيمة اختبار (F) (11.340)، وهي جالة عن مستوى دلالة (0.001).
• 2.832: متوسط جودة الأرباح المحاسبية عندما يكون سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط يساوي صفراً.
• 0.338: وتعني زيادة سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط وحدة واحدة تزيد من جودة الأرباح المحاسبية بــ 13.4%.

مما تقدم نستنتج أن فرضية الدراسة الثانية والتي نصت على أن (توجد علاقة ذات دلالة إحصائية بين سياسة التحفظ المحاسبي غير المشروط وجودة الأرباح المحاسبية). قد تحققت.

خاتمة:

تناولت هذه الدراسة أثر سياسات التحفظ المحاسبي على جودة الأرباح، نجد في الآونة الأخيرة أن القوائم المالية لكثير من المنشآت تعاني من جودة الأرباح المحاسبية والتي تؤثر على متخذ القرار، حيث تتعدد السياسات التي تتبعها المنشأة لإعداد القوائم المالية ومنها من يحقق أعلى جودة، ومنها ما يكون لدوافع شخصية تزيد من الأرباح أو تقللها. حيث اتبع الباحث المنهج الوصفي التحليلي لإجراء الدراسة، وتم صياغة فرضيات موضوعية يمن التحقق من صحتها. وتم استخدام الاستبانة لجمع المعلومات من المصادر الأولية، حيث تم توزيعها على عينة الدراسة المتمثلة في: موظف، مراجع داخلي، مدير مالي، مدير إدارة، موظف بإدارة الاستثمار، موظف بإدارة المخاطر، لعينة من المصارف السودانية، وبعد إجراء التحليل الوصفي والإحصائي إلى هذه البيانات تم التوصل إلى عدد من النتائج، منها: أن استخدام سياسات التحفظ المحاسبي يؤدي إلى تحسين كفاءة العقود وما يعينه من دقة ومصداقية في القياس. كما أن التحفظ المحاسبي يعمل على اتباع سياسات محاسبية ثابتة تعطي مقدرة تنبؤية أخرى عن الأرباح المحاسبية. ومن خلال النتائج تم تقديم عدد من التوصيات، منها: أن على الشركات الالتزام بمستوى عالي من التحفظ المحاسبي لضمان شفافية التقارير المالية ومصداقيتها، واستخدام التحفظ المحاسبي في الحد من الفرص الانتهازية للمكافأة الإدارية الناتجة عن تضخم الربح مما يجعل الأرباح تمثل بصدق حقيقة النشاط.

النتائج:

من خلال إجراء الدراسة الميدانية توصل الباحث إلى النتائج الآتية:

1. التحفظ المحاسبي يوفر مجموعة من الخصائص والموثوقية للحكم على جودة الأرباح وتعزيز المقدرة التنبؤية.
2. يعمل التحفظ المحاسبي على اتباع سياسات محاسبية ثابتة تعطي مقدرة تنبؤية أخرى عن الأرباح المحاسبية.
3. يؤدي استخدام التحفظ المحاسبي إلى تحسين كفاءة العقود وما يعنيه من دقة ومصداقية في القياس.
4. يساعد التحفظ المحاسبي على نقل المعلومات إلى المستثمرين حول التدفقات المالية المستقبلية مما يعني تدفق التمويلات واستمرار تدفق الأرباح.
5. الشركات الأكثر تطبيقاً للتحفظ المحاسبي تعد أقل ميولاً للتلاعب في الأرباح.

التوصيات:

1. التزام الشركات بمستوى عالي من التحفظ المحاسبي لضمان شفافية التقارير المالية ومصداقيتها.
2. اختيار السياسات المحاسبية من خلال التحفظ المحاسبي مما يضمن سلامة الأداء المالي واستمرار تدفق الأرباح.
3. تطبيق الشركات للتحفظ المحاسبي لأنه يؤدي إلى الحصول على معلومات موثوقية بها، وهو يجعل مكونات الأرباح مستقرة.
4. استخدام التحفظ المحاسبي في الحد من الفرص الانتهازية للمكافأة الإدارية الناتجة عن تضخم الربح، مما يجعل الأرباح تمثل بصدق حقيقة النشاط.
5. استخدام التحفظ المحاسبي في استبعاد حالات عدم التأكد لما يعطي مؤشراً جيداً عن الأرباح المستقبلية.

Margins:

1. سوزي أبو علي وآخرون، أثر جودة الأرباح المحاسبية في تكلفة حقوق الملكية طبقاً لمعايير الإبلاغ المالي الدولية، عمان، الجامعة الأردنية، كلية التجارة، المجلة الأردنية في إدارة الأعمال، المجلد (7)، العدد (1)، 2011م، ص67.
2. جمال علي محمد يوسف، قياس جودة الربحية في الشركات المساهمة المصرية، القاهرة: جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (1)، 2011م، ص175.
3. أيمن أحمد شتيوي، تأثير مخاطر الدعاوي القضائية على ممارسات التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة، الرياض: معهد الإدارة العامة، دورية الإدارة العامة، المجلد (50)، العدد (4)، 2010م، ص577.
4. Pae, j, and Tharnton, D.EX-Anteversrsus Ex. Post Accounting Conservatism and Inefficiency in Analysts, Earnings Forecasts, working paper, http://www.SSrn.com.
5. علام محمد حمدان وآخرون، دور لجان التدقيق في استمرارية الأرباح كدليل على جودتها، عمان: المجلة الأردنية في إدارة الأعمال، المجلد (8)، العدد(///)، 2021م، ص414 – 415.
6. محمد إبراهيم سلطان عبيدان، أثر استخدام مفهوم التحفظ المحاسبي على ملائمة وموثوقية المعلومات المحاسبية، دراسة دكتوره، جامعة عمان العربية، 2004م، ص73 – 76.
7. إقبال عدنان الشريف، عماد محمد أبو عجيلة، العلاقة بين جودة الأرباح المحاسبية والحاكمية، المؤسسة (عمان: دار وائل للنشر والتوزيع، 2009م)، ص13.
8. Dec how, p., and Schrand, c., (2004). Earning quality, the research foundation of cfa institute, p2.
9. حسين كاظم عوجه، التحفظ المحاسبي وأثره في تقييم أداء المصارف العراقية الخاصة، دراسة تطبيقية في عينة المصارف المدرجة في سوق العراق للأوراق المالية، جامعة الكوفة، كلية الإدارة والاقتصاد، قسم المحاسبة، مجلة القادسية للعلوم الإدارية والاقتصادية، المجلد (19)، 2019م، ص288.
10. أمين السيد لطفي، نظرية المحاسبة، القياس والإفصاح والتقرير المالي، الإسكندرية، الدار الجامعية، كلية التجارة، مجلة كلية التجارة للبحوث العلمية، المجلد (49)، العدد (2)، 2012م، ص176.
11. عبد العال مصطفى أبو الفضل، أثر تطبيق مبادئ حوكمة بازل على مستوى التحفظ المحاسبي في التقارير المالية دراسة تطبيقية على البنوك السعودية، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (3)، 2015م.
12. طارق عبد العال حماد، موسوعة معايير المحاسبة، عرض القوائم المالية، الإسكندرية، (الدار الجامعية، 2004م)، ص63 – 64.
13. أسماء قحطان محمد، نشأة محددات التحفظ المحاسبي وأثره على جودة المعلومات المحاسبية، القاهرة، جامعة طنطا، كلية التجارة، رسالة دكتوراه الفلسفة في المحاسبة، غير منشورة، 2012م.
14. Ahmed s accounting conservatism and quality of measuring earning: ON APPLIED STUDY BAHRAINI CORPORATIONS ARAN JOURNAL OF ADMINIDTRATION VOL (31), NO (2), 2011.
15. حنان محمد صالح الخطيب، دور حوكمة الشركات في تحسين جودة الأرباح، دراسة ميدانية، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (4)، 2013م، ص40 – 45.
16. أمال محمد طاهر، تحليل العلاقة بين جودة الأرباح المحاسبية مظاهر عدم المعلومات وأثرها على تكلفة رأس المال، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (2)، 2011م، ص11.
17. أيمن صابر سيد علي، نموذج مقترح لقياس جودة الأرباح في شركات التأمين التعاوني، دراسة تطبيقية، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، المجلة العلمية للاقتصاد دور التجارة، العدد (4)، أكتوبر 2014م، ص155.
18. Manuel Cano- Rodriguez, Big, Private, Firm and Accounting. Conservatism Spanish Evidence, http://ssrn.com, 2010.
19. شويكار محمد ناجي، العلاقة بين التحفظ المحاسبي وجودة الأرباح، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، العدد (3)، 2002م، ص32.
20. طارق عبد العال حماد، الاتجاهات الحديثة في التقارير المالية، الإسكندرية، الدار الجامعية، 2011م، ص759.
21. أشرف الشرقاوي، دراسة تحليلية للعلاقة بين أسعار الأسهم والقيمة المسلوبة وفقاً لنموذج خصم الدخل المتبقي بعد تغطية رأس المال، الرياض، مجلة المحاسبة والإدارة والتأمين، العدد (56)، 2005م، ص58.
22. فيروز عبد الرحيم النعاس، انعكاسات استخدام السياسات المحاسبية المتحفظة على أداء السهم، تحليل متعدد المتغيرات من منظور قواعد حوكمة الشركات، القاهرة، جامعة القاهرة، كلية التجارة، رسالة دكتوراه في المحاسبة، غير منشورة، 2012م.
23. Zhag, J. and j Sunder and .S.V. Sunder, Banking paper, Available at: http://www.ssrn.com(2009)
24. علامة محمد موسى حمدان، أثر التحفظ المحاسبي في تحسين جودة التقارير المالية، دراسة تطبيقية على الشركات الصناعية المساهمة العامة الأردنية، عمان، الجامعة الأردنية، كلية التجارة، مجلة الدراسات في العلوم الإدارية، المجلد (38)، العدد (2)، 2011م، ص415.
25. علي عبد الله أحمد شاهين، إدارة الأرباح ومخاطرها في البيئة المصرية، غزة، طبعة الكتاب 2011م، ص57.
26. فريد محرم فريد إبراهيم، العلاقة بين جودة الأرباح واحتمال تعرض الشركة لمخاطر التعثر المالي، دراسة تطبيقية على الشركات المصرية غير المسجلة بسوق الأوراق المالية المصري، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (1)، 2014م، ص62.
27. Amihound, y. asseetpring and Bid-Ask Spread, journal of financial Economics, Vol (17), 2012, North. Hand, p249.
28. محمد إبراهيم محمد، قياس وتحصيل التحفظ في التقارير المالية على جودة الأرباح المحاسبية، دراسة تطبيقية، 2024النيل الابيض، جامعة النيلين، كلية الدراسات العليا، رسالة دكتوراه في المحاسبة غير منشورة، 2013م، ص12.
29. Dechow. P.ge. w. schrand. Standing earning quality; a review of the proxies their consequences journal of accounting and economic, vol(50), 2010, p50.
30. محمد نور حسن الصماوي وآخرون، الإفصاح عن معلومات القطاعات التشغيلية وأثرها على جودة الأرباح في الشركات المدرجة ببورصة عمان، القاهرة، جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (2)، 2012م، ص8.
31. محمد إبراهيم محمد، قياس وتحصيل التحفظ في التقارير المالية على جودة الأرباح المحاسبية، دراسة تطبيقية، 2024النيل الابيض، جامعة النيلين، كلية الدراسات العليا، رسالة دكتوراه في المحاسبة، غير منشورة، 2013م، ص12.
32. Watts, R, L, Conservatism in accounting part 1, Explanations and Implications, accounting, horizons 17, 2003, pp 207 – 210.
33. نجوى محمد أحمد أبو جبل، العلاقة بين العوامل المؤثرة في استقلال مراقب الحسابات وممارسات التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة للشركات السعودية، الإسكندرية، جامعة الإسكندرية، كلية التجارة، مجلة التجارة للبحوث العلمية، المجلد (49)، العدد (2)، 2012م، ص176.
34. يحيى حسين عبيد، كمال عبد السلام علي، حسناء عطية حماد محمد، التعارض بين التحفظ المحاسبي حياد المعلومات في ضوء الإطار الفكري المشترك، (القاهرة: جامعة المنصورة، كلية التجارة، المجلة المصرية للدراسات التجارية، المجلد (38)، العدد (2)، 2014م)، ص267.
35. نيفين صلاح علي، أثر استقلال لجنة المراجعة على مستوى التحفظ المحاسبي، دراسة تطبيقية على عينة من الشركات المصرية المسجلة في سوق الأوراق المالية، القاهرة: جامعة عين شمس، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، العدد (4)، 2014م، ص579.